财政部解答12項新會(huì)計(jì)準則實施問題

答：根據金(jīn)融工(gōng)具列報準則第十六條、第十七條、第十八條 和(hé)第二十條并參照(zhào)相(xiàng)關應用(yòng)指南，對于可(kě)回售工(gōng)具，例如(rú)某些開(kāi)放(fàng)式基金(jīn)的(de)可(kě)随時贖回的(de)基金(jīn)份額，以及發行(xíng)方僅在清算時才有(yǒu)義務向另一方按比例交付其淨資産的(de)金(jīn)融工(gōng)具，例如(rú)屬于有(yǒu)限壽命工(gōng)具的(de)封閉式基金(jīn)、理(lǐ)财産品的(de)份額、信托計(jì)劃等壽命固定的(de)結構化主體的(de)份額，如(rú)果滿足金(jīn)融工(gōng)具列報準則第十六條、第十七條、第十八條的(de)要求，則發行(xíng)方在其個(gè)别财務報表中作爲權益工(gōng)具列報，在企業(yè)集團合并财務報表中對應的(de)少(shǎo)數股東權益部分(fēn)，應當分(fēn)類爲金(jīn)融負債。

上(shàng)述金(jīn)融工(gōng)具對于發行(xíng)方而言不滿足權益工(gōng)具的(de)定義，對于投資方而言也(yě)不屬于權益工(gōng)具投資，投資方不能(néng)将其指定爲以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入其他(tā)綜合收益的(de)金(jīn)融資産。

答：根據《關于保險公司執行(xíng)新金(jīn)融工(gōng)具相(xiàng)關會(huì)計(jì)準則有(yǒu)關過渡辦法的(de)通知》（财會(huì)〔2017〕20号），企業(yè)根據相(xiàng)關企業(yè)會(huì)計(jì)準則規定對其聯營企業(yè)或合營企業(yè)采用(yòng)權益法進行(xíng)會(huì)計(jì)處理(lǐ)時，應統一聯營企業(yè)或合營企業(yè)的(de)會(huì)計(jì)政策。發生以下情形的(de)，企業(yè)可(kě)以不進行(xíng)統一會(huì)計(jì)政策的(de)調整：（1）企業(yè)執行(xíng)新金(jīn)融工(gōng)具相(xiàng)關會(huì)計(jì)準則，但(dàn)其聯營企業(yè)或合營企業(yè)暫緩執行(xíng)新金(jīn)融工(gōng)具相(xiàng)關會(huì)計(jì)準則。（2）企業(yè)暫緩執行(xíng)新金(jīn)融工(gōng)具相(xiàng)關會(huì)計(jì)準則，但(dàn)聯營企業(yè)或合營企業(yè)執行(xíng)新金(jīn)融工(gōng)具相(xiàng)關會(huì)計(jì)準則。企業(yè)可(kě)以對每個(gè)聯營企業(yè)或合營企業(yè)單獨選擇是否進行(xíng)統一會(huì)計(jì)政策的(de)調整。

因此，該企業(yè)在采用(yòng)權益法對聯營企業(yè)（或合營企業(yè)）進行(xíng)會(huì)計(jì)處理(lǐ)時，既可(kě)以選擇統一會(huì)計(jì)政策，即采用(yòng)新金(jīn)融工(gōng)具相(xiàng)關會(huì)計(jì)準則規定的(de)會(huì)計(jì)政策；也(yě)可(kě)以選擇不統一會(huì)計(jì)政策。該豁免在保險公司執行(xíng)《企業(yè)會(huì)計(jì)準則第25号——保險合同》（财會(huì)〔2020〕20号）後的(de)财務報告期間不再适用(yòng)。

答：參照(zhào)金(jīn)融工(gōng)具确認計(jì)量準則相(xiàng)關應用(yòng)指南，盡管企業(yè)持有(yǒu)金(jīn)融資産是以收取合同現金(jīn)流量爲目标，但(dàn)是企業(yè)無須将所有(yǒu)此類金(jīn)融資産持有(yǒu)至到(dào)期。因此，即使企業(yè)出售金(jīn)融資産或者預計(jì)未來出售金(jīn)融資産，此類金(jīn)融資産的(de)業(yè)務模式仍然可(kě)能(néng)是以收取合同現金(jīn)流量爲目标。企業(yè)在評估金(jīn)融資産是否屬于該業(yè)務模式時，應當考慮此前出售此類資産的(de)原因、時間、頻率和(hé)出售的(de)價值，以及對未來出售的(de)預期。但(dàn)是，此前出售資産的(de)事實隻是爲企業(yè)提供相(xiàng)關依據，而不能(néng)決定業(yè)務模式。如(rú)果企業(yè)能(néng)夠解釋出售的(de)原因并且證明(míng)出售并不反映業(yè)務模式的(de)改變，出售頻率或者出售價值在特定時間内增加不一定與以收取合同現金(jīn)流量爲目标的(de)業(yè)務模式相(xiàng)矛盾。即使企業(yè)在金(jīn)融資産的(de)信用(yòng)風險增加時爲減少(shǎo)信用(yòng)損失而将其出售，金(jīn)融資産的(de)業(yè)務模式仍然可(kě)能(néng)是以收取合同現金(jīn)流量爲目标的(de)業(yè)務模式。如(rú)果企業(yè)在金(jīn)融資産到(dào)期日前出售金(jīn)融資産，即使與信用(yòng)風險管理(lǐ)活動無關，在出售隻是偶然發生（即使價值重大(dà)），或者單獨及彙總而言出售的(de)價值非常小(xiǎo)（即使頻繁發生）的(de)情況下，金(jīn)融資産的(de)業(yè)務模式仍然可(kě)能(néng)是以收取合同現金(jīn)流量爲目标。此外，如(rú)果出售發生在金(jīn)融資産臨近到(dào)期時，且出售所得接近待收取的(de)剩餘合同現金(jīn)流量，金(jīn)融資産的(de)業(yè)務模式仍然可(kě)能(néng)是以收取合同現金(jīn)流量爲目标。

因此，不能(néng)僅因存在出售情況或者出售超過一定比例而認爲管理(lǐ)該金(jīn)融資産的(de)業(yè)務模式不是以收取合同現金(jīn)流量爲目标。

答：根據金(jīn)融工(gōng)具确認計(jì)量準則第七十二條和(hé)七十三條，本準則施行(xíng)日之前的(de)金(jīn)融工(gōng)具确認和(hé)計(jì)量與本準則要求不一緻的(de)，企業(yè)應當追溯調整。但(dàn)企業(yè)在準則施行(xíng)日按照(zhào)本準則的(de)規定對金(jīn)融工(gōng)具進行(xíng)分(fēn)類和(hé)計(jì)量（含減值），涉及前期比較财務報表數據與本準則要求不一緻的(de)，無須調整。

因此，在金(jīn)融工(gōng)具确認計(jì)量準則施行(xíng)日，可(kě)供出售金(jīn)融資産分(fēn)類爲以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當期損益的(de)金(jīn)融資産的(de)，原計(jì)入其他(tā)綜合收益的(de)累計(jì)金(jīn)額應轉入施行(xíng)日所在年度報告期間的(de)期初留存收益。

答：銀行(xíng)收回已核銷的(de)以攤餘成本計(jì)量的(de)貸款，按實際收到(dào)的(de)金(jīn)額，借記“貸款”科目，貸記“貸款損失準備”科目；借記“存放(fàng)中央銀行(xíng)款項”等科目，貸記“貸款”科目；借記“貸款損失準備”科目，貸記“信用(yòng)減值損失”科目；或者采用(yòng)簡化處理(lǐ)，即借記“存放(fàng)中央銀行(xíng)款項”等科目，貸記“信用(yòng)減值損失”科目。
 

答：根據金(jīn)融工(gōng)具确認計(jì)量準則第十六條并參照(zhào)相(xiàng)關應用(yòng)指南，金(jīn)融資産的(de)合同現金(jīn)流量特征是指金(jīn)融工(gōng)具合同約定的(de)、反映相(xiàng)關金(jīn)融資産經濟特征的(de)現金(jīn)流量屬性。企業(yè)分(fēn)類爲以攤餘成本計(jì)量的(de)金(jīn)融資産和(hé)以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入其他(tā)綜合收益的(de)金(jīn)融資産，其合同現金(jīn)流量特征應當與基本借貸安排相(xiàng)一緻，即相(xiàng)關金(jīn)融資産在特定日期産生的(de)合同現金(jīn)流量僅爲對本金(jīn)和(hé)以未償付本金(jīn)金(jīn)額爲基礎的(de)利息的(de)支付，其中，本金(jīn)是指金(jīn)融資産在初始确認時的(de)公允價值；利息包括對貨币時間價值、與特定時期未償付本金(jīn)金(jīn)額相(xiàng)關的(de)信用(yòng)風險以及其他(tā)基本借貸風險、成本和(hé)利潤的(de)對價。

銀行(xíng)從事的(de)信用(yòng)卡分(fēn)期還款業(yè)務對應的(de)金(jīn)融資産分(fēn)類爲以攤餘成本計(jì)量或者以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入其他(tā)綜合收益的(de)金(jīn)融資産，且信用(yòng)卡分(fēn)期還款收取款項實質上(shàng)主要爲彌補貨币時間價值、信用(yòng)風險及其他(tā)基本借貸風險、成本和(hé)利潤的(de)對價的(de)，銀行(xíng)應當将其确認爲利息收入，記入“利息收入”科目，并在利潤表中的(de)“利息收入”項目列示，不得記入“手續費及傭金(jīn)收入”科目或在利潤表中的(de)“手續費及傭金(jīn)收入”項目列示。

答：根據金(jīn)融工(gōng)具确認計(jì)量準則第四十八條、第五十七條、第六十三條并參照(zhào)相(xiàng)關應用(yòng)指南，對于購(gòu)買或源生的(de)已發生信用(yòng)減值的(de)金(jīn)融資産，企業(yè)應當在資産負債表日僅将自初始确認後整個(gè)存續期内預期信用(yòng)損失的(de)累計(jì)變動确認爲損失準備。《企業(yè)會(huì)計(jì)準則第14号——收入》（财會(huì)〔2017〕22号）規範的(de)交易形成的(de)不含重大(dà)融資成分(fēn)（包括根據收入準則不考慮不超過一年的(de)合同中的(de)融資成分(fēn)）的(de)應收款項或合同資産，企業(yè)應當始終按照(zhào)整個(gè)存續期内預期信用(yòng)損失的(de)金(jīn)額計(jì)量其損失準備。收入準則規範的(de)交易形成的(de)包含重大(dà)融資成分(fēn)的(de)應收款項或合同資産和(hé)由《企業(yè)會(huì)計(jì)準則第21号——租賃》（财會(huì)〔2018〕35号）規範的(de)交易形成的(de)租賃應收款，企業(yè)可(kě)以作出會(huì)計(jì)政策選擇，按照(zhào)相(xiàng)當于整個(gè)存續期内預期信用(yòng)損失的(de)金(jīn)額計(jì)量其損失準備。除上(shàng)述情形以外的(de)金(jīn)融資産，企業(yè)應當在每個(gè)資産負債表日評估其信用(yòng)風險自初始确認後是否已顯著增加，按金(jīn)融工(gōng)具發生信用(yòng)減值的(de)不同階段分(fēn)别計(jì)量其損失準備、确認預期信用(yòng)損失及其變動。

因此，企業(yè)以預期信用(yòng)損失爲基礎，對向其他(tā)企業(yè)提供的(de)委托貸款、财務擔保或向集團内關聯企業(yè)提供的(de)資金(jīn)借貸等進行(xíng)減值會(huì)計(jì)處理(lǐ)時，應當将其發生信用(yòng)減值的(de)過程分(fēn)爲三個(gè)階段，對不同階段的(de)預期信用(yòng)損失采用(yòng)相(xiàng)應的(de)會(huì)計(jì)處理(lǐ)方法，不得采用(yòng)按照(zhào)整個(gè)存續期内預期信用(yòng)損失的(de)金(jīn)額計(jì)量損失準備的(de)簡化處理(lǐ)方法。

答：根據金(jīn)融工(gōng)具确認計(jì)量準則第十七條、第十八條和(hé)第十九條，企業(yè)持有(yǒu)的(de)金(jīn)融資産的(de)合同條款規定，在特定日期産生的(de)現金(jīn)流量僅爲對本金(jīn)和(hé)以未償付本金(jīn)金(jīn)額爲基礎的(de)利息的(de)支付，且企業(yè)管理(lǐ)該金(jīn)融資産的(de)業(yè)務模式是以收取合同現金(jīn)流量爲目标的(de)，企業(yè)應當将該金(jīn)融資産分(fēn)類爲以攤餘成本計(jì)量的(de)金(jīn)融資産；如(rú)果企業(yè)管理(lǐ)該金(jīn)融資産的(de)業(yè)務模式既以收取合同現金(jīn)流量爲目标又(yòu)以出售該金(jīn)融資産爲目标，企業(yè)應當将該金(jīn)融資産分(fēn)類爲以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入其他(tā)綜合收益的(de)金(jīn)融資産。除上(shàng)述情形之外的(de)金(jīn)融資産，企業(yè)應當将其分(fēn)類爲以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當期損益的(de)金(jīn)融資産。

企業(yè)持有(yǒu)的(de)符合《中國銀保監會(huì)辦公廳關于進一步規範商業(yè)銀行(xíng)結構性存款業(yè)務的(de)通知》（銀保監辦發〔2019〕204号）定義的(de)結構性存款，通常應當分(fēn)類爲以公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當期損益的(de)金(jīn)融資産，記入“交易性金(jīn)融資産”科目，并在資産負債表中“交易性金(jīn)融資産”項目列示。

答：根據租賃準則第三十條，短期租賃是指在租賃期開(kāi)始日，租賃期不超過12個(gè)月(yuè)的(de)租賃。包含購(gòu)買選擇權的(de)租賃不屬于短期租賃。

因此，包含購(gòu)買選擇權的(de)租賃即使租賃期不超過12月(yuè)，也(yě)不屬于短期租賃。

答：根據租賃準則第十四條和(hé)第十六條，使用(yòng)權資産是指承租人(rén)可(kě)在租賃期内使用(yòng)租賃資産的(de)權利。使用(yòng)權資産應當按照(zhào)成本進行(xíng)初始計(jì)量。對于承租人(rén)爲拆卸及移除租賃資産、複原租賃資産所在場(chǎng)地(dì)或将租賃資産恢複至租賃條款約定狀态預計(jì)将發生的(de)成本，屬于爲生産存貨而發生的(de)，适用(yòng)《企業(yè)會(huì)計(jì)準則第1号——存貨》，否則計(jì)入使用(yòng)權資産的(de)初始計(jì)量成本；承租人(rén)應當按照(zhào)《企業(yè)會(huì)計(jì)準則第13号——或有(yǒu)事項》進行(xíng)确認和(hé)計(jì)量。參照(zhào)《企業(yè)會(huì)計(jì)準則——應用(yòng)指南》（2006）會(huì)計(jì)科目和(hé)主要賬務處理(lǐ)，長期待攤費用(yòng)科目核算企業(yè)已經發生但(dàn)應由本期和(hé)以後各期負擔的(de)分(fēn)攤期限在1年以上(shàng)的(de)各項費用(yòng)。

因此，承租人(rén)發生的(de)租賃資産改良支出不屬于使用(yòng)權資産，應當記入“長期待攤費用(yòng)”科目。對于由租賃資産改良導緻的(de)預計(jì)複原支出，承租人(rén)應當按照(zhào)租賃準則第十六條處理(lǐ)。

答：根據租賃準則第五十三條，企業(yè)應當将償還租賃負債本金(jīn)和(hé)利息所支付的(de)現金(jīn)計(jì)入籌資活動現金(jīn)流出，支付的(de)按租賃準則簡化處理(lǐ)的(de)短期租賃付款額和(hé)低價值資産租賃付款額以及未納入租賃負債的(de)可(kě)變租賃付款額計(jì)入經營活動現金(jīn)流出。

企業(yè)支付的(de)預付租金(jīn)和(hé)租賃保證金(jīn)應當計(jì)入籌資活動現金(jīn)流出，支付的(de)按租賃準則簡化處理(lǐ)的(de)短期租賃和(hé)低價值資産租賃相(xiàng)關的(de)預付租金(jīn)和(hé)租賃保證金(jīn)應當計(jì)入經營活動現金(jīn)流出。

答：如(rú)果債權人(rén)與債務人(rén)間的(de)債務重組是在公平交易的(de)市場(chǎng)環境中達成的(de)交易，放(fàng)棄債權的(de)公允價值通常與受讓資産的(de)公允價值相(xiàng)等，且通常不高(gāo)于放(fàng)棄債權的(de)賬面餘額。