以政府投資爲主的(de)工(gōng)程項目結算，社會(huì)中介機構的(de)結算審核與審計(jì)機關的(de)結算審計(jì)，究竟有(yǒu)什(shén)麽區别，他(tā)們之間是什(shén)麽關系，長期困擾建築界和(hé)審計(jì)界相(xiàng)關人(rén)士。本文(wén)從九個(gè)方面，系統地(dì)回答了相(xiàng)關問題，旨在促進建設市場(chǎng)的(de)健康發展，促進審計(jì)機關的(de)職能(néng)轉變。
在《全國人(rén)大(dà)常委會(huì)法工(gōng)委對地(dì)方性法規中以審計(jì)結果作爲政府投資建設項目竣工(gōng)結算依據有(yǒu)關規定的(de)研究意見》發出後，在建築業(yè)界和(hé)審計(jì)界均反響較大(dà)。長期以來，基層審計(jì)機關受地(dì)方政府委托，替建設單位對結算進行(xíng)審核把關，有(yǒu)其特定的(de)曆史原因，爲政府投資項目的(de)造價控制(zhì)起到(dào)十分(fēn)重要的(de)作用(yòng)。随著(zhe)我國市場(chǎng)化進程的(de)不斷推進，改革的(de)要求是市場(chǎng)能(néng)完成的(de)事情由市場(chǎng)去完成，經過近十幾年的(de)市場(chǎng)培育，目前工(gōng)程造價咨詢機構作爲市場(chǎng)主體已相(xiàng)當成熟，住建部相(xiàng)關規章(zhāng)也(yě)要求工(gōng)程結算審核由有(yǒu)資質的(de)造價機構完成。國家審計(jì)機關從結算審核的(de)工(gōng)作中退出，轉而從事其職能(néng)範圍内的(de)投資審計(jì)工(gōng)作，這是“放(fàng)管服”改革的(de)客觀需要，勢在必行(xíng)。那麽，在職能(néng)轉變後，造價機構結算審核和(hé)審計(jì)機關結算審計(jì)到(dào)底有(yǒu)什(shén)麽區别呢，筆(bǐ)者認爲，主要從以下幾個(gè)方面進行(xíng)區别。一、結算審核和(hé)結算審計(jì)工(gōng)作性質不同工(gōng)程發包人(rén)或受其委托的(de)工(gōng)程造價機構對竣工(gōng)結算進行(xíng)的(de)審查核對在不同的(de)規範中，叫法不同，《建設工(gōng)程價款結算暫行(xíng)辦法》（财建(2004)369号）、《建築工(gōng)程施工(gōng)發包與承包計(jì)價管理(lǐ)辦法》、《建設工(gōng)程工(gōng)程量清單計(jì)價規範》（GB 50500-2013)和(hé)《建設工(gōng)程造價咨詢規範》（GB /T 51095-2015)分(fēn)别使用(yòng)“結算審查”“結算複核”和(hé)“結算審核”這三個(gè)詞語。雖然叫法不同，但(dàn)基本工(gōng)作相(xiàng)同,本文(wén)統稱爲結算審核。結算審計(jì)又(yòu)是一個(gè)什(shén)麽概念呢，根據《審計(jì)法實施條例》第二十條“審計(jì)機關對前款規定的(de)建設項目的(de)總預算或者概算的(de)執行(xíng)情況、年度預算的(de)執行(xíng)情況和(hé)年度決算、單項工(gōng)程結算、項目竣工(gōng)決算，依法進行(xíng)審計(jì)監督”。根據此條款提煉出結算審計(jì)的(de)概念爲審計(jì)機關對工(gōng)程結算進行(xíng)審計(jì)監督。所以，結算審核，是指發包人(rén)或受其委托具有(yǒu)相(xiàng)應資質的(de)工(gōng)程造價機構對竣工(gōng)結算進行(xíng)的(de)審核，屬建設管理(lǐ)活動。結算審計(jì)是指審計(jì)機關依法對政府投資和(hé)以政府投資爲主的(de)建設項目的(de)工(gōng)程結算，進行(xíng)的(de)審計(jì)監督，屬行(xíng)政監督。這就是兩者性質上(shàng)的(de)差别。二、結算審核和(hé)結算審計(jì)工(gōng)作目的(de)不同根據建設部《建築工(gōng)程施工(gōng)發包與承包計(jì)價管理(lǐ)辦法》，承包方應當在工(gōng)程完工(gōng)後的(de)約定期限内提交竣工(gōng)結算文(wén)件(jiàn)。國有(yǒu)資金(jīn)投資建築工(gōng)程的(de)發包方，應當委托具有(yǒu)相(xiàng)應資質的(de)工(gōng)程造價咨詢企業(yè)對竣工(gōng)結算文(wén)件(jiàn)進行(xíng)審核。發包方應當按照(zhào)竣工(gōng)結算文(wén)件(jiàn)及時支付竣工(gōng)結算款。可(kě)見，結算審核的(de)目的(de)是支付工(gōng)程價款。根據《審計(jì)法實施條例》，審計(jì)機關對政府投資和(hé)以政府投資爲主的(de)建設項目結算的(de)真實性、合法性、合規性，進行(xíng)審計(jì)監督。結算審計(jì)的(de)目的(de)是督促建設單位、财政部門切實履行(xíng)好結算管理(lǐ)職責，促進結算管理(lǐ)中找出問題，堵塞漏洞，完善制(zhì)度，規範管理(lǐ)。三、結算審核和(hé)結算審計(jì)基本理(lǐ)論的(de)前提不同結算審核是發包人(rén)或發包人(rén)委托的(de)造價機構對施工(gōng)單位編制(zhì)的(de)竣工(gōng)結算進行(xíng)審核，這種審核的(de)基本前提假設是，建設單位與施工(gōng)單位是合同雙方關系，雙方在工(gōng)程實施過程中已經确認的(de)價款是不存在争議的(de)。也(yě)就是說結算審核的(de)重點是依據合同實施過程中形成的(de)資料，查錯漏，不涉及舞弊問題。結算審計(jì)是對工(gōng)程結算的(de)真實性、合法性、合規性進行(xíng)的(de)審計(jì)監督，其基本前提假設是發包人(rén)可(kě)能(néng)存在不按照(zhào)合同、法律法規、規範管理(lǐ)的(de)情況，可(kě)能(néng)存在舞弊現象。也(yě)就是說，結算審計(jì)不僅要查錯漏，更重要的(de)是監督建設單位規範管理(lǐ)和(hé)揭露舞弊現象。因爲基本假設不同，涉及到(dào)相(xiàng)同的(de)問題就會(huì)有(yǒu)不同的(de)處理(lǐ)結果，比如(rú)某一項簽證價格，發包人(rén)、施工(gōng)方均已簽字确認，那麽結算審核時，便不會(huì)有(yǒu)異議。而結算審計(jì)時，審計(jì)單位對于可(kě)能(néng)存在舞弊的(de)簽證，是審計(jì)的(de)重點。結算審核的(de)主要依據是施工(gōng)合同、招标投标文(wén)件(jiàn)，補充協議、變更簽證和(hé)現場(chǎng)簽證，以及國家有(yǒu)關法律、法規和(hé)規範，有(yǒu)關工(gōng)程造價計(jì)價标準、計(jì)價辦法等。也(yě)就是說，上(shàng)述材料是支撐結算審查結論的(de)基礎。結算審計(jì)是審計(jì)機關依據《審計(jì)法》和(hé)《審計(jì)法實施例》,對工(gōng)程結算進行(xíng)的(de)審計(jì)監督。也(yě)就是說，工(gōng)程結算價形成過程中的(de)資料，包括合同、招标投标文(wén)件(jiàn)、補充協議、變更簽證和(hé)現場(chǎng)簽證等，這些資料本身及其形成過程，均是審計(jì)機關的(de)審計(jì)監督對象。審計(jì)機關要依據法律法規等，對這些資料的(de)真實性、合法性進行(xíng)審計(jì)監督。結算審核的(de)範圍，相(xiàng)關的(de)法規和(hé)規範略有(yǒu)不同，但(dàn)大(dà)緻相(xiàng)同，即是從招标文(wén)件(jiàn)開(kāi)始開(kāi)始至施工(gōng)單位上(shàng)報竣工(gōng)結算這個(gè)期間範圍，包括招标文(wén)件(jiàn)、投标文(wén)件(jiàn)、合同、合同調整、簽證、變更等。結算審計(jì)的(de)範圍筆(bǐ)者未見相(xiàng)關資料，但(dàn)根據《審計(jì)法實施條例》第二十條“可(kě)以對直接有(yǒu)關的(de)設計(jì)、施工(gōng)、供貨等單位取得建設項目資金(jīn)的(de)真實性、合法性進行(xíng)調查”。可(kě)以理(lǐ)解爲結算審計(jì)就是對工(gōng)程結算價款形成過程中的(de)各個(gè)階段真實性、合法性進行(xíng)審計(jì)，應包括發包前的(de)預算、招投标方式、合同價款、實施中的(de)調整、簽證、變更、施工(gōng)單位上(shàng)報結算以及經建設單位審核後的(de)結算。結算審計(jì)的(de)範圍比結算審查的(de)範圍更寬更廣。按照(zhào)結算審核的(de)相(xiàng)關規範，結算審核應采用(yòng)全面審核法，不得采用(yòng)重點審核法、抽樣審核法或類比審核法等其他(tā)方法。造價機構在結算審核過程中，發現工(gōng)程圖紙(zhǐ)、工(gōng)程簽證等與事實不符，由發承包雙方書(shū)面澄清事實，并應據實進行(xíng)調整。對雙方審核過程中需進一步确認或有(yǒu)争議事項，可(kě)通過相(xiàng)關各方專業(yè)會(huì)商會(huì)議協商解決，最終的(de)審核結論經幾方共同簽認。結算審計(jì)則是按照(zhào)審計(jì)的(de)方法，根據風險導向原則，進行(xíng)分(fēn)析性複核，内部控制(zhì)制(zhì)度測試，評估重要性水(shuǐ)平，采取科學抽樣的(de)方法對工(gōng)程結算進行(xíng)抽查，從不同的(de)途徑取得審計(jì)證據，編制(zhì)審計(jì)工(gōng)作底稿等。結算審計(jì)與結算審查的(de)方法有(yǒu)本質的(de)不同。結算審核是建設單位或造價機構對施工(gōng)單位報送的(de)工(gōng)程結算的(de)審核，支撐結算結論的(de)主要材料是結算形成過程中的(de)工(gōng)程資料，雙方簽認的(de)材料是結算審核最直接、最有(yǒu)證明(míng)力的(de)證據材料。結算審計(jì)是審計(jì)機關依據審計(jì)法律法規及審計(jì)準則，實施相(xiàng)應審計(jì)程序，支撐審計(jì)結論的(de)審計(jì)證據往往不是雙方簽認的(de)材料。比如(rú)某材料暫估價的(de)定價，審計(jì)單位如(rú)果對經雙方确認的(de)定價有(yǒu)懷疑，可(kě)能(néng)會(huì)采取到(dào)采購(gòu)廠(chǎng)家查詢、詢問相(xiàng)關采購(gòu)人(rén)、延伸審計(jì)施工(gōng)單位等方法，獲取相(xiàng)應審計(jì)證據，用(yòng)來确定該定價是否真實合理(lǐ)，是否存在高(gāo)估冒算。八、結算審核和(hé)結算審計(jì)結果的(de)運用(yòng)不同如(rú)前所述，因爲結算審核與結算審計(jì)目的(de)不同，那麽結果的(de)運用(yòng)也(yě)不相(xiàng)同，結算審核結果是作爲雙方結算的(de)依據。結算審計(jì)結果是督促建設單位、财政部門切實履行(xíng)職責，對結算審計(jì)發現的(de)結算不實等問題，應作出審計(jì)決定，責令建設單位整改，對審計(jì)發現的(de)違規違法、損失浪費等問題線索，應依法移送有(yǒu)關部門處理(lǐ)。按《建設工(gōng)程價款結算暫行(xíng)辦法》， 工(gōng)程竣工(gōng)結算審核時間根據結算金(jīn)額的(de)大(dà)小(xiǎo)，審查時間爲20~60天。而結算審計(jì)則需按照(zhào)國家審計(jì)準則的(de)要求，進行(xíng)項目計(jì)劃編制(zhì)、計(jì)劃報批、項目實施、複核、法規審理(lǐ)、審計(jì)報告征求等法定程序，強調時間服從質量，一般結算審計(jì)時間較長。分(fēn)析了結算審核與結算審計(jì)的(de)不同，目的(de)是什(shén)麽呢，筆(bǐ)者主要還是想解答以下幾個(gè)問題：一是解答有(yǒu)資質的(de)造價機構已經對結算進行(xíng)審核，審計(jì)部門還可(kě)不可(kě)再做結算審計(jì)的(de)問題。根據上(shàng)述分(fēn)析，審計(jì)部門是可(kě)以審計(jì)的(de)，這是《審計(jì)法實施條例》明(míng)确規定的(de)，是審計(jì)部門的(de)法定監督職責。二是解答爲什(shén)麽造價機構的(de)審核結果與國家機關審計(jì)的(de)結果不一緻的(de)問題。這個(gè)問題困擾好多人(rén)，尤其是施工(gōng)單位不理(lǐ)解，正是因爲存在上(shàng)述的(de)不同，緻使結果也(yě)是不同的(de)。三是解答爲什(shén)麽不能(néng)以造價機構審核結果直接作爲審計(jì)機關審計(jì)結果的(de)問題。排除造價機構人(rén)爲因素外，因爲上(shàng)述的(de)不同，所以中介機構的(de)審核結果不能(néng)直接作爲審計(jì)機關的(de)審計(jì)結果。四是解答爲什(shén)麽結算審計(jì)時間比結算審核時間長的(de)問題。這是因爲結算審計(jì)法定程序多，工(gōng)作内容多，沒有(yǒu)結算審查靈活。黨的(de)十八屆三中全會(huì)指出，處理(lǐ)好政府與市場(chǎng)的(de)關系，使市場(chǎng)在資源配置中起決定性作用(yòng)和(hé)更好發揮政府作用(yòng)。工(gōng)程結算審核作爲市場(chǎng)活動，由有(yǒu)資質的(de)造價機構去完成，是充分(fēn)發揮市場(chǎng)的(de)作用(yòng)，能(néng)提高(gāo)資源配置的(de)效率。國家審計(jì)機關作爲監督部門，應該按照(zhào)新時代對審計(jì)工(gōng)作“應審盡審、凡審必嚴，嚴肅問責”的(de)要求，進一步規範審計(jì)工(gōng)作，以達到(dào)更好地(dì)監督各市場(chǎng)主體，更好地(dì)發揮政府作用(yòng)。分(fēn)析社會(huì)中介機構結算審核與審計(jì)機關結算審計(jì)的(de)區别，目的(de)是讓社會(huì)中介機構和(hé)政府審計(jì)機關按照(zhào)各自的(de)職能(néng)，更好地(dì)發揮各自的(de)作用(yòng)，使資源配置更加高(gāo)效，建築市場(chǎng)發展更加健康。
