原文(wén)：專項資金(jīn)豈能(néng)違規挪用(yòng)？

根據《XX領導幹部經濟責任審計(jì)實施辦法（試行(xíng)）》和(hé)2022 年審計(jì)工(gōng)作計(jì)劃，審計(jì)組對××單位領導幹部2020 年1 月(yuè)至2021 年12 月(yuè)期間履行(xíng)經濟職責情況進行(xíng)了現場(chǎng)審計(jì)。在被審計(jì)單位提供的(de)××指揮中心建設項目審核中發現存在挪用(yòng)、調劑使用(yòng)專項資金(jīn)，未按上(shàng)級通知要求程序組織實施；預算編制(zhì)不合理(lǐ)，實際執行(xíng)超預算，超出部分(fēn)擠占基本支出。

一、案例剖析

本案例是一起挪用(yòng)專項資金(jīn)的(de)違紀案件(jiàn)。所謂挪用(yòng)專項資金(jīn)，是指國家機關、國家撥給經費的(de)團體和(hé)行(xíng)政事業(yè)單位，将财政資金(jīn)或者專項資金(jīn)挪作其他(tā)用(yòng)途的(de)行(xíng)爲。從構成要件(jiàn)的(de)角度分(fēn)析，挪用(yòng)專項資金(jīn)違紀行(xíng)爲的(de)主體是國家機關、國家撥給經費的(de)團體和(hé)行(xíng)政事業(yè)單位，個(gè)人(rén)不能(néng)構成挪用(yòng)專項資金(jīn)；主觀方面理(lǐ)所當然是故意，而不可(kě)能(néng)是過失，即明(míng)知是财政資金(jīn)或者用(yòng)于專項資金(jīn)，而希望這種用(yòng)途變更的(de)心理(lǐ)狀态；從客觀方面而言，國家機關、國家撥給經費的(de)團體和(hé)行(xíng)政事業(yè)單位将财政資金(jīn)或者專項資金(jīn)挪作了其他(tā)用(yòng)途。尤其需要注意的(de)是，其他(tā)用(yòng)途仍然是挪用(yòng)在該單位使用(yòng)，如(rú)果是給個(gè)人(rén)或者其他(tā)單位使用(yòng)，則構成挪用(yòng)公款，而不是挪用(yòng)專項資金(jīn)；挪用(yòng)專項資金(jīn)侵犯的(de)客體是專項資金(jīn)的(de)專用(yòng)性。就本案例而言，該單位改變資金(jīn)使用(yòng)用(yòng)途，××指揮中心建設項目專項資金(jīn)用(yòng)作改建部分(fēn)辦公樓，屬于挪用(yòng)專項資金(jīn)行(xíng)爲，其主要責任者和(hé)其他(tā)直接責任人(rén)員應當受到(dào)相(xiàng)應的(de)責任追究。

二、法規依據

1.《中華人(rén)民(mín)共和(hé)國預算法》第六十三條“各部門、各單位應當加強對預算收入和(hé)支出的(de)管理(lǐ)，不得截留或者動用(yòng)應當上(shàng)繳的(de)預算收入，不得擅自改變預算支出的(de)用(yòng)途”和(hé)第七十二條“各部門、各單位的(de)預算支出應當按照(zhào)預算科目執行(xíng)。嚴格控制(zhì)不同預算科目、預算級次或者項目間的(de)預算資金(jīn)的(de)調劑，确需調劑使用(yòng)的(de)，按照(zhào)國務院财政部門的(de)規定辦理(lǐ)”的(de)相(xiàng)關規定。

2.《中華人(rén)民(mín)共和(hé)國預算法實施條例》（國務院令第729 号）第六十條“各級政府、各部門、各單位應當加強對預算支出的(de)管理(lǐ)，嚴格執行(xíng)預算，遵守财政制(zhì)度，強化預算約束，不得擅自擴大(dà)支出範圍、提高(gāo)開(kāi)支标準；嚴格按照(zhào)預算規定的(de)支出用(yòng)途使用(yòng)資金(jīn)，合理(lǐ)安排支出進度”的(de)相(xiàng)關規定。

3.《行(xíng)政單位财務規則》（财政部令第71 号）第二十一條“行(xíng)政單位從财政部門或者上(shàng)級預算單位取得的(de)項目資金(jīn)，應當按照(zhào)批準的(de)項目和(hé)用(yòng)途使用(yòng)，專款專用(yòng)，單獨核算，并按照(zhào)規定向同級财政部門或者上(shàng)級預算單位報告資金(jīn)使用(yòng)情況，接受财政部門和(hé)上(shàng)級預算單位的(de)檢查監督”的(de)相(xiàng)關規定。

三、處罰依據

1.《中華人(rén)民(mín)共和(hé)國預算法》第九十三條“各級政府及有(yǒu)關部門、單位有(yǒu)下列行(xíng)爲之一的(de)，責令改正，對負有(yǒu)直接責任的(de)主管人(rén)員和(hé)其他(tā)直接責任人(rén)員依法給予降級、撤職、開(kāi)除的(de)處分(fēn)：（五）擅自改變上(shàng)級政府專項轉移支付資金(jīn)用(yòng)途的(de)”的(de)相(xiàng)關規定。

2.《财政違法行(xíng)爲處罰處分(fēn)條例》第六條“國家機關及其工(gōng)作人(rén)員有(yǒu)截留、挪用(yòng)财政資金(jīn)的(de)，責令改正，調整有(yǒu)關會(huì)計(jì)賬目，追回有(yǒu)關财政資金(jīn)，限期退還違法所得。對單位給予警告或者通報批評。對直接負責的(de)主管人(rén)員和(hé)其他(tā)直接責任人(rén)員給予記大(dà)過處分(fēn)；情節較重的(de)，給予降級或者撤職處分(fēn)；情節嚴重的(de)，給予開(kāi)除處分(fēn)”的(de)相(xiàng)關規定。

3.《中國共産黨紀律處分(fēn)條例》。

四、擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)六種形态及審計(jì)方法應對

形式一：将經常性經費與項目經費混合核算。

少(shǎo)數行(xíng)政事業(yè)單位由于财政預算意識談薄，超預算超标準列支經常性經費，造成大(dà)額超支。而對财政撥入的(de)項目專項資金(jīn)，卻沒有(yǒu)按相(xiàng)關文(wén)件(jiàn)要求使用(yòng)，導緻專項資金(jīn)結餘較大(dà)。

有(yǒu)些單位爲将結餘的(de)專項資金(jīn)轉化爲經常性經費，有(yǒu)意将經常性經費與專項資金(jīn)混合核算，從中渾水(shuǐ)摸魚，即在同一核算科目中将專項資金(jīn)的(de)結餘彌補經常性經費的(de)超支，并于年底統一結轉到(dào)經常性經費結餘科目，從而擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)。

審計(jì)方法與對策：審計(jì)人(rén)員對其實施審計(jì)時，應重點審計(jì)專項資金(jīn)的(de)期初餘額、審計(jì)所屬年度借貸方發生額和(hé)期末餘額，其審計(jì)步驟分(fēn)三步實施：一是對财政部門下達的(de)項目預算和(hé)追加專項資金(jīn)的(de)相(xiàng)關文(wén)件(jiàn)進行(xíng)認真審閱，編制(zhì)生成撥入專項資金(jīn)明(míng)細表，取得準确的(de)撥入專項資金(jīn)數額；二是對經常性經費和(hé)專項資金(jīn)的(de)收支和(hé)結餘情況進行(xíng)審核、分(fēn)類彙總，并将經審核後的(de)賬面撥入專項資金(jīn)總額與預算數及追加的(de)專項資金(jīn)總額進行(xíng)比對是否相(xiàng)符；三是在審閱相(xiàng)關預算文(wén)件(jiàn)資料和(hé)明(míng)細賬的(de)基礎上(shàng)，計(jì)算出經常性經費支出擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)的(de)數額并進行(xíng)審計(jì)取證。

形式二：将專款結餘轉作單位基金(jīn)。

個(gè)别行(xíng)政事業(yè)單位雖然按照(zhào)相(xiàng)關會(huì)計(jì)制(zhì)度規定對專項資金(jīn)進行(xíng)單獨核算，也(yě)未将不屬于專項資金(jīn)使用(yòng)範圍的(de)費用(yòng)直接列作專項支出，但(dàn)卻采取另外一種手法擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)，即沒有(yǒu)按預算規定使用(yòng)财政專項資金(jīn)，人(rén)爲地(dì)調節專項資金(jīn)結餘。

然後，将其調賬轉移變成單位的(de)經常性基金(jīn)，即年終經常性經費結轉保持收支平衡，而專項資金(jīn)結餘較大(dà)的(de)情況下，人(rén)爲地(dì)将其調整增加單位的(de)事業(yè)基金(jīn)，作爲單位經費的(de)“蓄水(shuǐ)池”，待以後年度經費超支時再調出彌補超支數額。

審計(jì)方法與對策：審計(jì)人(rén)員在實施審計(jì)時，應重點審計(jì)專項資金(jīn)的(de)賬務處理(lǐ)，審查各個(gè)環節核算是否正确。

首先，詳細地(dì)對專項資金(jīn)收支和(hé)結餘明(míng)細賬的(de)每筆(bǐ)會(huì)計(jì)業(yè)務記錄進行(xíng)認真審核，重點對專項資金(jīn)的(de)收支結轉以及調整專項結餘科目餘額的(de)情況進行(xíng)審計(jì)，并注意發現審計(jì)疑點。

其次，對審計(jì)發現疑點問題進一步審查會(huì)計(jì)憑證，并對經審核後屬違規調整的(de)會(huì)計(jì)事項進行(xíng)審計(jì)取證。

形式三：經常性經費或事業(yè)費超支。

一些行(xíng)政事業(yè)單位采取間接的(de)方式擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)。其操作的(de)主要手法是：首先，撥入專項資金(jīn)之後，在形式上(shàng)單獨核算其收支及結餘情況。但(dàn)沒有(yǒu)按規定設立專項資金(jīn)專戶，把專項資金(jīn)與經常性經費同時存放(fàng)在一個(gè)銀行(xíng)存款賬戶。

然後以列支經常性經費支出爲由，違規使用(yòng)結餘的(de)專項資金(jīn)列作經常性經費支出核算，造成經常性經費大(dà)額超支。

從賬面上(shàng)反映經常性經費支出超數額并沒有(yǒu)直接在專項資金(jīn)中列支，但(dàn)實際上(shàng)是使用(yòng)專款結餘的(de)銀行(xíng)存款支付形式上(shàng)的(de)經常性經費支出超數額，間接地(dì)擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)。

審計(jì)方法與對策：對上(shàng)述問題，審計(jì)人(rén)員實施審計(jì)時，應分(fēn)三步進行(xíng)。

第一步，對專項資金(jīn)收入、支出和(hé)結餘明(míng)細賬進行(xíng)審核，審核其記賬過程的(de)每一筆(bǐ)記錄是否真實合規，并對登記不真實和(hé)不合規的(de)會(huì)計(jì)記錄進行(xíng)調整取證，取得準确真實的(de)專項結餘期末餘額。

第二步，對經常性經費明(míng)細收支及結餘情況進行(xíng)認真審核，并取得其準确的(de)賬面餘額。

第三步，根據第一步和(hé)第二步審計(jì)取證的(de)相(xiàng)關專項資金(jīn)和(hé)經常性經費期末結餘情況，計(jì)算出經常性經費超支間接擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)結餘的(de)準确數額并進行(xíng)取證。

形式四：将公用(yòng)經費列作專款支出。

個(gè)别行(xíng)政事業(yè)單位由于經常性經費超支較大(dà)，爲了減少(shǎo)超支數額，以支付各種項目費用(yòng)爲由将經常性的(de)部分(fēn)費用(yòng)列作專項資金(jīn)支出，直接擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)。其主要表現形式有(yǒu)：一是以項目會(huì)議費爲由将接待費列作專項資金(jīn)支出；二是以項目業(yè)務費爲由将部分(fēn)餐費列作專款支出；三是将應作經常性支出的(de)汽車(chē)修理(lǐ)費列作專款支出；四是将不應納入項目支出範圍的(de)單位各種設備購(gòu)置價款列作專項資金(jīn)支出；五是超範圍超标準在專項資金(jīn)中列支各種管理(lǐ)費和(hé)勞務費。

審計(jì)方法與對策：對以上(shàng)直接擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)的(de)類型，審計(jì)人(rén)員在對其進行(xíng)審計(jì)時，應根據不同的(de)違規問題而采取不同的(de)審計(jì)方法。

針對第一種類型，審計(jì)人(rén)員應重點審計(jì)會(huì)議費支出是否附有(yǒu)相(xiàng)關的(de)會(huì)議通知和(hé)參會(huì)人(rén)員簽到(dào)表，對會(huì)期兩天以上(shàng)的(de)，審查其是否附有(yǒu)住宿發票。

針對第二種類型，審計(jì)人(rén)員應重點審核餐費支出是否用(yòng)于項目支出，必要時詢問經辦人(rén)員，核實其真實性并從中突破。

針對第三種類型，審計(jì)人(rén)員可(kě)直接取證認定其擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)；第四和(hé)第五種類型，審計(jì)人(rén)員應從審閱相(xiàng)關項目實施方案入手，審核支付的(de)設備購(gòu)置和(hé)管理(lǐ)費是否與實施方案确定的(de)實施内容相(xiàng)符并進行(xíng)取證。

形式五：以虛列多報項目資金(jīn)手法。

少(shǎo)數行(xíng)政事業(yè)單位把财政專項資金(jīn)當作“唐僧肉”，并采取各種手段以虛假會(huì)計(jì)資料虛列多報項目費用(yòng)：一是采取少(shǎo)培訓多報賬的(de)手法向主管部門多報領各種培訓财政補助專項資金(jīn)；二是年底突擊将專款結餘撥付下屬單位或本單位的(de)其他(tā)銀行(xíng)賬戶；三是到(dào)稅務部門代開(kāi)發票或從供貨單位開(kāi)具假發票等套取專項資金(jīn)；四是編造虛假的(de)财政補助費用(yòng)發放(fàng)表套取現金(jīn)。

審計(jì)方法與對策：針對上(shàng)述問題，審計(jì)人(rén)員在對其實施審計(jì)時應根據實際情況而定。

對第一類問題，應從審閱培訓班學員簽到(dào)表和(hé)學員夥食費補助發放(fàng)表和(hé)相(xiàng)關會(huì)計(jì)資料等入手。重點審查報賬人(rén)數與培訓人(rén)數是否相(xiàng)符，簽到(dào)表與發放(fàng)表的(de)學員簽字筆(bǐ)迹是否一緻。

對第二類問題，應從審查所撥付款項是否符合預算支出的(de)要求入手，重點對撥付的(de)資金(jīn)進行(xíng)延伸或跟蹤審計(jì)，了解資金(jīn)的(de)使用(yòng)情況。

對第三類問題，側重審查發票業(yè)務内容的(de)真實性，審計(jì)時可(kě)采取盤點或現場(chǎng)查看實物(wù)的(de)方法，發現疑點問題後，通過詢問經辦人(rén)員進行(xíng)突破。

對第四類問題，應先審查補助發放(fàng)表中的(de)簽領人(rén)簽字有(yǒu)無代簽或冒簽行(xíng)爲，然後對審計(jì)中發現的(de)疑點進行(xíng)外調予以突破。

形式六：将專款作經常性收入或往來賬核算。

個(gè)别單位違反相(xiàng)關會(huì)計(jì)制(zhì)度和(hé)财政專項資金(jīn)管理(lǐ)的(de)相(xiàng)關規定，把财政或主管部門撥入的(de)專項資金(jīn)登記爲經常性收入或作往來賬核算，從中擠占挪用(yòng)專項資金(jīn)。

其具體核算手法分(fēn)别爲：一是将部分(fēn)金(jīn)額較小(xiǎo)或資金(jīn)用(yòng)途不明(míng)确的(de)項目專項資金(jīn)列作經常性撥入經費或事業(yè)收入核算，但(dàn)卻将其相(xiàng)應的(de)項目支出費用(yòng)列作專款支出核算；二是将上(shàng)級業(yè)務部門和(hé)其他(tā)部門撥入的(de)财政專項資金(jīn)或本單位項目資金(jīn)專戶轉入的(de)專項資金(jīn)結餘列作往來賬核算，并将單位的(de)部分(fēn)經常性經費支出直接沖減作往來賬核算的(de)專項資金(jīn)。

審計(jì)方法與對策：

針對第一種擠占挪用(yòng)行(xíng)爲，審計(jì)人(rén)員實施審計(jì)時可(kě)直接對經常性撥入經費或事業(yè)收入明(míng)細賬進行(xíng)審查，從中查找出屬于财政撥入專項資金(jīn)的(de)記錄，并抽查原始憑證認真核實取證。

針對第二種擠占挪用(yòng)行(xíng)爲，審計(jì)時可(kě)分(fēn)兩步進行(xíng)。第一步先對應付暫存類的(de)往來賬進行(xíng)認真審查，重點對該類往來賬中的(de)“其他(tā)”或标明(míng)與專項資金(jīn)有(yǒu)關的(de)二級科目明(míng)細賬進行(xíng)審計(jì)，審計(jì)時注意從賬簿記錄中的(de)摘要和(hé)金(jīn)額發現審計(jì)疑點；第二步是對發現的(de)疑點的(de)原始憑證進行(xíng)進一步審查，并對審查确認的(de)違規核算會(huì)計(jì)記錄進行(xíng)取證。

五、其它注意事項

挪用(yòng)專項資金(jīn)在單位違紀中比較常見，資金(jīn)來源比較廣，既有(yǒu)行(xíng)政事業(yè)費，也(yě)有(yǒu)專項科研費，有(yǒu)的(de)還是經營收入。這些資金(jīn)從理(lǐ)論上(shàng)講各有(yǒu)各的(de)用(yòng)途，各有(yǒu)各的(de)去處。但(dàn)是在實際工(gōng)作中，難免會(huì)出現某些經費不夠用(yòng)，某些資金(jīn)有(yǒu)富餘的(de)現象。一些單位負責人(rén)财經紀律觀念不強，認爲都(dōu)是單位的(de)錢，用(yòng)在哪裏都(dōu)是爲了單位和(hé)人(rén)員，便随意挪用(yòng)各種款項。

專項資金(jīn)包括的(de)範圍很廣，有(yǒu)财政資金(jīn)和(hé)專項資金(jīn)，也(yě)包括黨費、社保基金(jīn)和(hé)救災、扶貧、征地(dì)補償、社會(huì)保險等專項資金(jīn)。禁止挪用(yòng)專項資金(jīn)的(de)規定，可(kě)以确保專項資金(jīn)安全到(dào)位，發揮專項資金(jīn)的(de)使用(yòng)效率，特别是國家在财政支出中專門設立了救災、搶險、防汛、優撫、扶貧、移民(mín)、救濟等專項資金(jīn)，專門用(yòng)于社會(huì)救援工(gōng)作，這是國家和(hé)政府職能(néng)的(de)一個(gè)重要體現，對恢複和(hé)發展生産、維護穩定有(yǒu)著(zhe)十分(fēn)重大(dà)的(de)意義。

挪用(yòng)這樣的(de)專項資金(jīn)，會(huì)給社會(huì)造成很大(dà)的(de)危害。從法律意義上(shàng)說，它侵犯了國家财經管理(lǐ)制(zhì)度中的(de)專款專用(yòng)制(zhì)度。這裏要注意如(rú)下幾個(gè)特點：（1）未經合法手續，擅自動用(yòng)的(de)；（2）挪用(yòng)的(de)對象必須是專項資金(jīn)，如(rú)用(yòng)于救災、搶險、防汛、優撫、扶貧、移民(mín)、救濟等專項資金(jīn)，既包括用(yòng)于上(shàng)述用(yòng)途的(de)由國家預算安排的(de)經費，又(yòu)包括臨時調撥的(de)特定款物(wù)，還包括人(rén)民(mín)群衆、各界人(rén)士自願捐贈的(de)款物(wù)，而非一般的(de)公款公物(wù)或其他(tā)專款專物(wù)；（3）挪用(yòng)必須是改變了專項資金(jīn)的(de)性質，用(yòng)于其他(tā)項目；（4）僅僅是挪作他(tā)用(yòng)，将專項資金(jīn)用(yòng)于其他(tā)公共事務，而不是歸個(gè)人(rén)使用(yòng)。如(rú)果挪用(yòng)專項資金(jīn)歸個(gè)人(rén)使用(yòng)，就是挪用(yòng)公款，應從重處罰。