針對近期專家信箱收集到(dào)執業(yè)人(rén)員提出的(de)專業(yè)問題，結合執業(yè)質量檢查發現的(de)問題，北京注冊會(huì)計(jì)師(shī)協會(huì)邀請專業(yè)技術(shù)委員會(huì)專家進行(xíng)相(xiàng)應解答。本專家解答僅代表專家個(gè)人(rén)觀點，不代表任何機構；不能(néng)替代相(xiàng)關法律法規、注冊會(huì)計(jì)師(shī)執業(yè)準則以及注冊會(huì)計(jì)師(shī)職業(yè)判斷等，僅供參考。會(huì)計(jì)師(shī)事務所及從業(yè)人(rén)員在執業(yè)中需根據相(xiàng)關法律法規、風險導向原則以及實際執業(yè)情況做出職業(yè)判斷，搜集充分(fēn)适當的(de)審計(jì)證據，不能(néng)照(zhào)搬照(zhào)抄。解答：注冊會(huì)計(jì)師(shī)可(kě)以在考慮被審計(jì)單位的(de)經營環境、内部控制(zhì)的(de)有(yǒu)效性、賬戶或交易的(de)性質、被詢證者處理(lǐ)詢證函的(de)習(xí)慣做法及回函的(de)可(kě)能(néng)性等基礎上(shàng)，确定函證的(de)内容、範圍、時間安排和(hé)方式。函證的(de)内容一般涉及下列賬戶餘額或其他(tā)信息(包括但(dàn)不限于發生額、可(kě)用(yòng)餘額、重要合同信息、重要交易信息等)：（1）銀行(xíng)存款；（2）交易性金(jīn)融資産；（3）應收賬款；（4）應收票據；（5）其他(tā)應收款；（6）預付賬款；（7）由其他(tā)單位代爲保管、加工(gōng)或銷售的(de)存貨；（8）分(fēn)類到(dào)其他(tā)流動資産的(de)金(jīn)融資産（如(rú)一年内到(dào)期的(de)委托貸款等）；（9）債權投資（含一年以上(shàng)到(dào)期的(de)委托貸款等）；（10）其他(tā)債權投資；（11）長期應收款；（12）長期股權投資；（13）其他(tā)權益工(gōng)具投資；（14）其他(tā)非流動金(jīn)融資産；（15）短期借款；（16）交易性金(jīn)融負債；（17）應付賬款；（18）應付票據；（19）預收賬款；（20）其他(tā)應付款；（21）長期借款；（22）保證、抵押或質押；（23）或有(yǒu)事項；（24）關聯方交易；（25）重大(dà)或異常的(de)交易等。
問題2：函證有(yǒu)哪幾種方式？各種方式的(de)主要關注事項有(yǒu)哪些？
解答：函證的(de)方式一般包括：郵寄、跟函、電子形式函證（包括傳真、電子郵件(jiàn)、直接訪問網站等）等方式。1.郵寄方式。爲避免詢證函被攔截、篡改等舞弊風險，在郵寄詢證函時，審計(jì)人(rén)員必須在核實由被審計(jì)單位提供的(de)被詢證方的(de)聯系方式後，獨立寄發詢證函，并确保回函直接寄到(dào)審計(jì)人(rén)員所在會(huì)計(jì)師(shī)事務所辦公地(dì)址。例如(rú)，直接在郵局投遞或獨立使用(yòng)快遞公司，不應由被審計(jì)單位人(rén)員代發函證，也(yě)不應使用(yòng)被審計(jì)單位的(de)郵遞設施、系統等發出函證。2.跟函方式。跟函，是指審計(jì)人(rén)員獨自或在被審計(jì)單位員工(gōng)的(de)陪同下親自将詢證函送交被詢證者，在被詢證者核對并确認回函後，親自将回函帶回的(de)方式。如(rú)果審計(jì)人(rén)員認爲跟函的(de)方式能(néng)夠獲取更可(kě)靠信息，可(kě)以采取該方式發送并收回詢證函。需要注意的(de)是，如(rú)果被詢證者要求審計(jì)人(rén)員跟函時需有(yǒu)被審計(jì)單位員工(gōng)陪同，注冊會(huì)計(jì)師(shī)需要在整個(gè)過程中保持對詢證函的(de)控制(zhì)，遞交函證、交流信息、取得回函等環節不得由被審計(jì)單位員工(gōng)替代執行(xíng)。同時，對被審計(jì)單位和(hé)被詢證者之間串通舞弊的(de)風險保持警覺。3.電子形式函證。如(rú)果審計(jì)人(rén)員根據具體情況選擇通過電子形式發送詢證函，在發函前可(kě)以基于對特定詢證方式所存在風險的(de)評估，考慮相(xiàng)應的(de)控制(zhì)措施。審計(jì)人(rén)員發送電子形式函證的(de)被詢證人(rén)員，應是與被審計(jì)單位業(yè)務往來密切的(de)人(rén)員，可(kě)以查詢到(dào)被詢證人(rén)員與被審計(jì)單位業(yè)務往來郵件(jiàn)，以确認其身份的(de)真實性，并核實被詢證人(rén)員郵箱後綴等信息與其所在單位是否存在關聯。此外，應要求被詢證人(rén)員必須使用(yòng)與被審計(jì)單位有(yǒu)日常業(yè)務往來的(de)郵箱将回函郵件(jiàn)直接回複到(dào)審計(jì)人(rén)員等。無論采用(yòng)哪種函證方式，審計(jì)人(rén)員均應将反映控制(zhì)函證收發全過程的(de)相(xiàng)關工(gōng)作記錄和(hé)外部證據完整地(dì)保存于審計(jì)工(gōng)作底稿之中。
問題3：一般何種情況下可(kě)以不實施銀行(xíng)函證？
解答：根據《中國注冊會(huì)計(jì)師(shī)審計(jì)準則第1312号—函證》第十二條規定，可(kě)以不對銀行(xíng)賬戶實施函證的(de)情況通常應具備兩個(gè)條件(jiàn)：（1）有(yǒu)充分(fēn)證據表明(míng)該銀行(xíng)賬戶相(xiàng)關信息對财務報表不重要；（2）有(yǒu)充分(fēn)證據表明(míng)與該銀行(xíng)賬戶相(xiàng)關的(de)重大(dà)錯報風險很低。這兩個(gè)條件(jiàn)，實務中很難完全滿足。因此，大(dà)多數會(huì)計(jì)師(shī)事務所内部執業(yè)規範都(dōu)要求對所有(yǒu)銀行(xíng)賬戶實施函證程序。在極少(shǎo)數情況下，注冊會(huì)計(jì)師(shī)直接獲取到(dào)某銀行(xíng)賬戶對财務報表不重要且重大(dà)錯報風險很低的(de)充分(fēn)證據，進而判斷該銀行(xíng)賬戶可(kě)以不實施函證程序，則必須在審計(jì)工(gōng)作底稿中清楚記錄職業(yè)判斷過程、相(xiàng)關原因理(lǐ)由及已執行(xíng)的(de)除函證之外的(de)審計(jì)程序。
例如(rú)，在對某大(dà)型企業(yè)審計(jì)時，審計(jì)項目組檢查了被審計(jì)單位的(de)納稅專戶期末餘額的(de)相(xiàng)關證據，獲取了稅務機關相(xiàng)關文(wén)件(jiàn)以及與該銀行(xíng)賬戶相(xiàng)關的(de)其他(tā)文(wén)件(jiàn)，了解到(dào)納稅專戶是專門用(yòng)于存入用(yòng)于納稅款項并上(shàng)交稅金(jīn)的(de)賬戶，不能(néng)通過轉賬支票向外轉出資金(jīn)，不能(néng)進行(xíng)除上(shàng)繳稅款之外的(de)其他(tā)資金(jīn)劃付業(yè)務。審計(jì)項目組通過網銀查詢該賬戶餘額和(hé)發生額，與銀行(xíng)日記賬的(de)餘額及發生額核對一緻，實際發生額與稅收繳款書(shū)等憑單記載的(de)合計(jì)金(jīn)額一緻。同時，審計(jì)項目組關注到(dào)該企業(yè)納稅專戶在資産負債表日的(de)餘額遠遠低于實際執行(xíng)的(de)重要性水(shuǐ)平。因此，注冊會(huì)計(jì)師(shī)判斷該納稅專戶相(xiàng)關的(de)重大(dà)錯報風險很低，可(kě)以不實施銀行(xíng)函證程序，并在審計(jì)計(jì)劃和(hé)貨币資金(jīn)審計(jì)工(gōng)作底稿中對判斷理(lǐ)由及已執行(xíng)的(de)審計(jì)程序進行(xíng)了記錄。
問題4：對滿足《中國注冊會(huì)計(jì)師(shī)審計(jì)準則第1312号—函證》第十二條的(de)規定，注冊會(huì)計(jì)師(shī)決定不實施函證的(de)銀行(xíng)賬戶，可(kě)以實施哪些審計(jì)程序？
解答：對滿足《中國注冊會(huì)計(jì)師(shī)審計(jì)準則第1312号—函證》第十二條規定的(de)要求，注冊會(huì)計(jì)師(shī)決定不實施函證的(de)銀行(xíng)賬戶，可(kě)執行(xíng)的(de)審計(jì)程序一般包括以下方面：（1）實施充分(fēn)的(de)風險評估程序，充分(fēn)說明(míng)不實施函證的(de)理(lǐ)由以及獲取的(de)支持該理(lǐ)由的(de)相(xiàng)關證據，并詳細記錄于審計(jì)工(gōng)作底稿；（2）獲取該賬戶截止到(dào)年末的(de)銀行(xíng)對賬單和(hé)次年1月(yuè)銀行(xíng)對賬單以及相(xiàng)應期間的(de)銀行(xíng)存款餘額調節表，核對期末餘額，對大(dà)額、重要未達賬項實施審計(jì)，确定其合理(lǐ)性和(hé)期後收付款記錄等情況；（3）實地(dì)查看該賬戶電子銀行(xíng)網上(shàng)記錄，核對相(xiàng)關信息與企業(yè)提供的(de)信息是否一緻。所查閱的(de)信息，應取得查看記錄截屏，并記錄查看過程，由審計(jì)人(rén)員、被審計(jì)單位出納員、被審計(jì)單位财務負責人(rén)簽字确認并加蓋公章(zhāng)；（4）獲取被審計(jì)單位信用(yòng)報告，檢查該賬戶是否存在銀行(xíng)借款、質押、擔保等相(xiàng)關信息；（5）根據銀行(xíng)對賬單和(hé)銀行(xíng)日記賬，并結合存貨、往來款項、銷售等重要項目合同協議相(xiàng)關資料，雙向檢查該賬戶大(dà)額發生額。除上(shàng)述外，注冊會(huì)計(jì)師(shī)還應結合總體風險評估來确定其他(tā)适當的(de)審計(jì)程序。
問題5：客戶的(de)網銀信息查詢能(néng)不能(néng)替代銀行(xíng)函證？網銀查詢能(néng)否實現函證需要實現的(de)審計(jì)目的(de)？
解答：目前，有(yǒu)部分(fēn)事務所認爲網銀查詢信息足以證明(míng)銀行(xíng)存款的(de)真實性。他(tā)們認爲在客戶的(de)網銀系統上(shàng)，存款的(de)餘額和(hé)發生額是唯一的(de)、曆史的(de)、不可(kě)改變的(de)，不管以哪台電腦(nǎo)登錄、不管是誰來登錄、不管在哪裏登錄、不管是什(shén)麽時候登錄，結果都(dōu)是一樣的(de)。因此，可(kě)以真實完整的(de)反映客戶該賬戶的(de)相(xiàng)關信息。對此，需要重點提示的(de)是，網銀查詢獲取的(de)相(xiàng)關信息有(yǒu)限，銀行(xíng)函證的(de)内容不僅包括銀行(xíng)賬戶餘額，還包括銀行(xíng)借款、已注銷銀行(xíng)賬戶、委托借款、擔保、銀行(xíng)承兌彙票、商業(yè)彙票、信用(yòng)證、未履行(xíng)完畢的(de)外彙買賣合約、銀行(xíng)托管的(de)有(yǒu)價證券或其他(tā)産權文(wén)件(jiàn)、未到(dào)期銀行(xíng)理(lǐ)财産品等重要信息，同時還需要銀行(xíng)對預留印鑒進行(xíng)核對。網上(shàng)銀行(xíng)查詢可(kě)以作爲銀行(xíng)存款審計(jì)程序的(de)一部分(fēn)，不能(néng)完全替代銀行(xíng)函證程序，不能(néng)完全實現函證程序需要實現的(de)審計(jì)目的(de)。同時，注冊會(huì)計(jì)師(shī)利用(yòng)企業(yè)網銀執行(xíng)查詢時，還需要确保登錄的(de)是真實有(yǒu)效的(de)網銀系統。
問題6：銀行(xíng)詢證函中企業(yè)無相(xiàng)關記錄的(de)事項，詢證函應如(rú)何填列？
解答：實務操作中，各銀行(xíng)對銀行(xíng)詢證函中企業(yè)無相(xiàng)關記錄事項的(de)填寫要求各不相(xiàng)同。有(yǒu)的(de)銀行(xíng)要求無相(xiàng)關事項，必須劃線，否則不接受函證，有(yǒu)的(de)銀行(xíng)直接在劃線處直接回複“不詢”。監管部門在日常監管中對無相(xiàng)關函證事項填寫要求也(yě)不盡相(xiàng)同，無借款、擔保等事項，有(yǒu)的(de)要求無相(xiàng)關事項不能(néng)劃線（必須空著(zhe)，劃線視爲不對相(xiàng)關事項實施函證），有(yǒu)的(de)認爲必須劃線，未劃線視爲不規範，存在缺陷等。銀行(xíng)詢證函應按照(zhào)審計(jì)準則規定内容，以及《關于進一步規範銀行(xíng)函證及回函工(gōng)作的(de)通知》（财會(huì)[2016]13号）的(de)要求填寫。對于銀行(xíng)詢證函中企業(yè)無相(xiàng)關記錄的(de)事項，可(kě)以填寫“本公司記錄中無此項，請貴行(xíng)确認”，或者填寫“無”。如(rú)函證結果不能(néng)達到(dào)審計(jì)目标，還需要補充實施或有(yǒu)事項等其他(tā)審計(jì)程序。
問題7：注冊會(huì)計(jì)師(shī)在實施函證時，未對函證的(de)收發進行(xíng)控制(zhì)，也(yě)未在底稿中保留收發函的(de)控制(zhì)記錄，是否恰當？
解答：根據《中國注冊會(huì)計(jì)師(shī)審計(jì)準則第1312号—函證》第十四條“當實施函證程序時，注冊會(huì)計(jì)師(shī)應當對詢證函保持控制(zhì)，包括：（一）确定需要确認或填列的(de)信息；（二）選擇适當的(de)被詢證者；（三）設計(jì)詢證函，包括正确填列被詢證者的(de)姓名和(hé)地(dì)址，以及被詢證者直接向注冊會(huì)計(jì)師(shī)回函的(de)地(dì)址等信息；（四）發出詢證函并予以跟進，必要時再次向被詢證者寄發詢證函。”據此，注冊會(huì)計(jì)師(shī)爲确保審計(jì)證據的(de)可(kě)靠性，應對函證收發實施控制(zhì)，對函證收發控制(zhì)的(de)相(xiàng)關證據如(rú)快遞單、信封或跟函記錄等應保留在工(gōng)作底稿中。如(rú)果未對函證的(de)收發進行(xíng)獨立控制(zhì)并在底稿中保留收發函的(de)控制(zhì)記錄，函證程序和(hé)審計(jì)底稿記錄存在瑕疵，應重新執行(xíng)函證程序或者其他(tā)相(xiàng)關替代審計(jì)程序。随著(zhe)信息技術(shù)的(de)進步，更多會(huì)計(jì)師(shī)事務所開(kāi)始統一使用(yòng)函證中心或類似的(de)系統控制(zhì)措施統一實施函證收發管理(lǐ)。在此情況下，相(xiàng)關控制(zhì)證據應由會(huì)計(jì)師(shī)事務所函證中心或類似的(de)控制(zhì)系統安排适當人(rén)員統一管理(lǐ)，以便調取審驗。
問題8：如(rú)何對銀行(xíng)存款函證收發實施控制(zhì)？
解答：銀行(xíng)存款函證收發必須由審計(jì)人(rén)員控制(zhì)，實施的(de)相(xiàng)關控制(zhì)程序至少(shǎo)應包括：（1）做好函證收發記錄，記錄函證收發方式、時間及過程。（2）如(rú)果審計(jì)人(rén)員親自前往銀行(xíng)函證，應提請被審計(jì)單位出具單位介紹信，需注明(míng)前往某地(dì)某處進行(xíng)函證，并複印留存在底稿中，要求被審計(jì)單位陪同人(rén)員在介紹信複印件(jiàn)上(shàng)簽字。審計(jì)人(rén)員需要在整個(gè)過程中保持對詢證函的(de)控制(zhì)，同時，對被審計(jì)單位和(hé)被詢證者之間串通舞弊的(de)風險保持警覺。審計(jì)人(rén)員通常應編制(zhì)親往函證工(gōng)作記錄或類似工(gōng)作底稿，記錄上(shàng)述程序的(de)執行(xíng)過程和(hé)結果。在現場(chǎng)實施函證時，應觀察處理(lǐ)詢證函的(de)人(rén)員是否按照(zhào)處理(lǐ)函證的(de)正常流程認真處理(lǐ)詢證函。例如(rú)，該人(rén)員是否在其計(jì)算機系統或相(xiàng)關記錄中核對相(xiàng)關信息。審計(jì)人(rén)員應在親往函證工(gōng)作記錄中記錄跟函時間、函證人(rén)員信息、銀行(xíng)地(dì)址、銀行(xíng)接待人(rén)員姓名、職位、電話(huà)及員工(gōng)卡号等信息，并對函證、函證人(rén)員和(hé)銀行(xíng)拍(pāi)照(zhào)留存。涉及異地(dì)親往函證，還應将差旅費證明(míng)資料的(de)複印件(jiàn)等留存在底稿中。（3）如(rú)果以快遞方式收發函證，審計(jì)人(rén)員應獨立寄發詢證函（例如(rú)，直接在郵局投遞或獨立使用(yòng)快遞公司)，不應由被審計(jì)單位人(rén)員代發函證，也(yě)不應使用(yòng)被審計(jì)單位的(de)郵遞設施、系統等發出函證。審計(jì)人(rén)員應記錄收發函證的(de)快遞時間、快遞公司和(hé)快遞單号，在底稿中保存發出函證的(de)回執和(hé)收到(dào)函證的(de)快遞信封或其他(tā)有(yǒu)效單據，将快遞單據原件(jiàn)放(fàng)入底稿中。注冊會(huì)計(jì)師(shī)還應核對收到(dào)的(de)回函與注冊會(huì)計(jì)師(shī)發出的(de)詢證函是否爲同一份函證，核對回郵信封或快遞信封中記錄的(de)銀行(xíng)名稱、地(dì)址是否與詢證函中記載的(de)名稱、地(dì)址一緻，核對回郵信封上(shàng)寄出方的(de)郵戳顯示發出城市或地(dì)區是否與被詢證銀行(xíng)的(de)地(dì)址一緻。
問題9：在檢查中發現，對于銀行(xíng)存款科目的(de)審計(jì)，注冊會(huì)計(jì)師(shī)往往隻是直接實施函證程序，而忽視了被審計(jì)單位銀行(xíng)存款可(kě)能(néng)存在的(de)舞弊風險。有(yǒu)哪些迹象表明(míng)銀行(xíng)賬戶可(kě)能(néng)存在舞弊風險？
解答：以下迹象可(kě)能(néng)表明(míng)銀行(xíng)存款可(kě)能(néng)存在舞弊風險（包括但(dàn)不限于）：（1）被審計(jì)單位的(de)貨币資金(jīn)餘額較大(dà)且與企業(yè)規模不相(xiàng)符，同時借款餘額巨大(dà)，或者新增借款且承擔高(gāo)額利息，明(míng)顯缺乏合理(lǐ)的(de)商業(yè)理(lǐ)由；（2）大(dà)額貨币資金(jīn)長年沉澱于活期賬戶，缺乏流動；（3）存在長期或大(dà)量銀行(xíng)未達賬項；（4）受限銀行(xíng)存款占比較高(gāo)；（5）被審計(jì)單位與銀行(xíng)簽署特殊的(de)集團現金(jīn)管理(lǐ)協議或其他(tā)類似協議；（6）被審計(jì)單位的(de)利息收入與銀行(xíng)存款規模不匹配；（7）被審計(jì)單位開(kāi)立的(de)銀行(xíng)存款賬戶不符合通常可(kě)理(lǐ)解的(de)邏輯；例如(rú)，被審計(jì)單位大(dà)額收支頻繁的(de)銀行(xíng)賬戶所在的(de)開(kāi)戶行(xíng)距離(lí)被審計(jì)單位路(lù)途遙遠，并且未開(kāi)立網銀；被審計(jì)單位在業(yè)務經營所在地(dì)以外的(de)區域開(kāi)設多個(gè)銀行(xíng)賬戶，且收支頻繁；被審計(jì)單位開(kāi)立的(de)銀行(xíng)賬戶的(de)數量與類似規模的(de)企業(yè)開(kāi)立的(de)銀行(xíng)賬戶的(de)數量差異較大(dà)，且缺乏合理(lǐ)原因；（8）被審計(jì)單位不能(néng)提供銀行(xíng)對賬單或提供的(de)銀行(xíng)對賬單表明(míng)可(kě)能(néng)存在舞弊風險；例如(rú)，銀行(xíng)對賬單顯示通常對公賬戶不會(huì)包含的(de)信息，如(rú)“積分(fēn)”信息；銀行(xíng)對賬單的(de)格式存在可(kě)疑之處，編号重複或不連續，或者同一對賬單或不同月(yuè)份的(de)對賬單字體不一緻；銀行(xíng)對賬單顯示的(de)賬戶餘額及發生額存在可(kě)疑之處，如(rú)被審計(jì)單位定期存單标識爲到(dào)期自動本息合計(jì)轉存，在所審計(jì)期間定期存款已經到(dào)期，應該按約定将本息合計(jì)金(jīn)額再結轉下一期定期存款，但(dàn)被審計(jì)單位提供的(de)對賬單顯示的(de)存款金(jīn)額仍是最初存入的(de)本金(jīn)餘額。對于已确認的(de)銀行(xíng)詢證函，也(yě)需要注意可(kě)能(néng)存在舞弊風險。例如(rú)，被審計(jì)單位在銀行(xíng)詢證函上(shàng)的(de)簽章(zhāng)多數情況下是被審計(jì)單位的(de)公章(zhāng)，并不是被審計(jì)單位在銀行(xíng)預留的(de)印鑒；銀行(xíng)詢證函的(de)銀行(xíng)确認章(zhāng)存在錯别字；銀行(xíng)詢證函的(de)銀行(xíng)确認章(zhāng)的(de)業(yè)務性質不符合函證業(yè)務特征，如(rú)“收訖”、“轉訖”等；銀行(xíng)詢證函的(de)銀行(xíng)确認章(zhāng)的(de)字體異常、字間距異常等；銀行(xíng)的(de)印章(zhāng)一般爲三角形章(zhāng)、方形章(zhāng)、橢圓形章(zhāng)等形狀，注冊會(huì)計(jì)師(shī)應核對其是否與銀行(xíng)對賬單等單據上(shàng)該銀行(xíng)加蓋的(de)确認章(zhāng)一緻。問題10：對定期存款需要實施哪些審計(jì)程序？解答：對定期存款的(de)審計(jì)，一般應考慮實施以下審計(jì)程序：（1）向管理(lǐ)層詢問定期存款存在的(de)商業(yè)理(lǐ)由并評估其合理(lǐ)性；（2）獲取定期存款明(míng)細表，檢查是否與賬面記錄金(jīn)額一緻；存款人(rén)是否爲被審計(jì)單位，定期存款是否被質押或限制(zhì)使用(yòng)；同時，應獲取企業(yè)信用(yòng)報告，核對是否存在定期存款質押或其他(tā)受限情況；（3）在監盤庫存現金(jīn)的(de)同時，檢查定期存款憑據。如(rú)果被審計(jì)單位在資産負債表日有(yǒu)大(dà)額定期存款，基于對風險的(de)判斷，應考慮選擇在資産負債表日實施監盤，即檢查定期存款相(xiàng)關單據；（4）對未質押的(de)定期存款，檢查開(kāi)戶證書(shū)原件(jiàn)，以防止被審計(jì)單位提供的(de)複印件(jiàn)是未質押（或未提現）前原件(jiàn)的(de)複印件(jiàn)。在檢查時，還要認真核對相(xiàng)關信息，包括存款人(rén)、金(jīn)額、期限等，如(rú)有(yǒu)異常，需實施進一步審計(jì)程序；（5）對已質押的(de)定期存款，檢查定期存單複印件(jiàn)，并與相(xiàng)應的(de)質押合同核對。對于質押借款的(de)定期存單，關注定期存單對應的(de)質押借款有(yǒu)無入賬，對于超過借款期限但(dàn)仍處于質押狀态的(de)定期存款，還應關注相(xiàng)關借款的(de)償還情況，了解相(xiàng)關質權是否已被行(xíng)使；對于爲他(tā)人(rén)擔保的(de)定期存單，關注擔保是否逾期及相(xiàng)關質權是否已被行(xíng)使；（6）結合銀行(xíng)函證，函證定期存款相(xiàng)關信息，如(rú)賬戶信息、存期、利率水(shuǐ)平，設定抵押情況等；（7）根據前述對管理(lǐ)層定期存款商業(yè)理(lǐ)由及其合理(lǐ)性的(de)詢問，取得管理(lǐ)層對定期存款持有(yǒu)意圖的(de)聲明(míng)，進而結合财務費用(yòng)審計(jì),測算利息收入的(de)合理(lǐ)性，判斷是否存在體外資金(jīn)循環的(de)情形；（8）在資産負債表日後已提取的(de)定期存款，核對相(xiàng)應的(de)兌付憑證等；（9）關注被審計(jì)單位在财務報表及附注中對定期存款是否充分(fēn)披露，以及是否在編制(zhì)現金(jīn)流量表時進行(xíng)了恰當的(de)分(fēn)類。
問題11：如(rú)果對被審計(jì)單位銀行(xíng)賬戶（不含外币賬戶）的(de)完整性存有(yǒu)疑慮，應當如(rú)何實施審計(jì)程序？
解答：審計(jì)中，如(rú)果對被審計(jì)單位銀行(xíng)賬戶的(de)完整性存疑，可(kě)以參考中注協《中國注冊會(huì)計(jì)師(shī)審計(jì)準則問題解答第12号——貨币資金(jīn)審計(jì)》，考慮實施如(rú)下審計(jì)程序（包括但(dàn)不限于）：（1）了解并評價被審計(jì)單位開(kāi)立賬戶的(de)管理(lǐ)控制(zhì)措施；（2）了解報告期内被審計(jì)單位開(kāi)戶銀行(xíng)的(de)數量及分(fēn)布，與被審計(jì)單位實際經營的(de)需要進行(xíng)比較，判斷其合理(lǐ)性，關注是否存在越權開(kāi)立銀行(xíng)賬戶的(de)情形；（3）詢問辦理(lǐ)貨币資金(jīn)業(yè)務的(de)相(xiàng)關人(rén)員，如(rú)出納等，了解銀行(xíng)賬戶的(de)開(kāi)立、使用(yòng)、注銷等情況。必要時，獲取被審計(jì)單位已将全部銀行(xíng)存款賬戶信息提供給注冊會(huì)計(jì)師(shī)的(de)書(shū)面聲明(míng)；（4）注冊會(huì)計(jì)師(shī)親自到(dào)中國人(rén)民(mín)銀行(xíng)或基本存款賬戶開(kāi)戶行(xíng)，查詢并打印《已開(kāi)立銀行(xíng)結算賬戶清單》，以确認被審計(jì)單位賬面記錄的(de)銀行(xíng)人(rén)民(mín)币結算賬戶是否完整；（5）結合其他(tā)相(xiàng)關細節測試，關注原始單據中被審計(jì)單位的(de)收（付）款銀行(xíng)賬戶是否包含在注冊會(huì)計(jì)師(shī)已獲取的(de)《已開(kāi)立銀行(xíng)結算賬戶清單》内。
問題12：對被審計(jì)單位外币銀行(xíng)賬戶的(de)完整性存有(yǒu)疑慮，應當如(rú)何實施審計(jì)程序？
解答：一般情況下，銀行(xíng)開(kāi)立賬戶清單無法涵蓋企業(yè)外币銀行(xíng)賬戶，因此對企業(yè)外币銀行(xíng)賬戶完整性往往是審計(jì)的(de)一個(gè)難點。對此，我們首先應該從了解被審計(jì)單位是否存在境外收支業(yè)務的(de)角度出發，從根本上(shàng)判斷存在外币銀行(xíng)賬戶的(de)可(kě)能(néng)性。其次，從國家管理(lǐ)層面來看，目前國内對于外彙交易以及外币賬戶的(de)管理(lǐ)較爲嚴格，《境内外彙賬戶管理(lǐ)規定》規定，企業(yè)申請開(kāi)立、使用(yòng)、變更和(hé)撤銷外币賬戶等均受到(dào)國家外彙管理(lǐ)局的(de)監管。同時，根據《中資企業(yè)外彙結算賬戶管理(lǐ)實施細則》（彙發[2001]184号）第十條規定，一個(gè)企業(yè)原則上(shàng)隻允許開(kāi)立一個(gè)外彙結算賬戶，在同一家銀行(xíng)開(kāi)立不同币種的(de)賬戶視同一個(gè)賬戶管理(lǐ)。對于年度進出口總額1000萬（含1000萬）美(měi)元以上(shàng)的(de)大(dà)型企業(yè)，确因經營需要要求在不同銀行(xíng)開(kāi)立多個(gè)結算賬戶的(de)，可(kě)以向注冊地(dì)外彙局申請，經批準後可(kě)以允許其開(kāi)立2-3個(gè)賬戶，但(dàn)企業(yè)的(de)所有(yǒu)結算賬戶必須合并計(jì)算賬戶最高(gāo)限額。最後，從審計(jì)技術(shù)層面來看，如(rú)果注冊會(huì)計(jì)師(shī)對于被審計(jì)單位外币銀行(xíng)賬戶的(de)完整性存在重大(dà)疑慮，或評估認爲與之相(xiàng)關的(de)重大(dà)錯報風險較高(gāo)，除上(shàng)述“問題11”中提及的(de)程序外，還可(kě)以考慮進一步實施如(rú)下審計(jì)程序（包括但(dàn)不限于）：（1）結合實施風險評估程序中了解到(dào)的(de)被審計(jì)單位的(de)經營情況，浏覽被審計(jì)單位外币銀行(xíng)賬戶的(de)開(kāi)戶情況，報告期内的(de)外币交易明(míng)細，評價管理(lǐ)層披露的(de)外币銀行(xíng)賬戶的(de)數量、開(kāi)戶地(dì)點、外币交易規模等是否與被審計(jì)單位的(de)涉及外币的(de)業(yè)務的(de)規模，收付款趨勢一緻；（2）向負責保管網上(shàng)銀行(xíng)密鑰（U Key）的(de)人(rén)員獲取被審計(jì)單位開(kāi)通網上(shàng)銀行(xíng)的(de)賬戶清單，實地(dì)觀察該人(rén)員登錄被審計(jì)單位網上(shàng)銀行(xíng)，打印相(xiàng)關銀行(xíng)開(kāi)立的(de)所有(yǒu)銀行(xíng)賬戶清單，并與被審計(jì)單位管理(lǐ)層提供的(de)信息進行(xíng)比較，以檢查其完整性；（3）結合其他(tā)相(xiàng)關實質性測試，例如(rú)外币利息收入銀行(xíng)進賬單顯示的(de)銀行(xíng)賬戶是否包含在注冊會(huì)計(jì)師(shī)已獲取的(de)外币銀行(xíng)賬戶的(de)清單内；以及報告期内彙兌損益金(jīn)額是否與管理(lǐ)層披露的(de)外币賬戶和(hé)業(yè)務規模匹配；（4）如(rú)果在實施了上(shàng)述程序後仍不能(néng)消除相(xiàng)關疑慮，注冊會(huì)計(jì)師(shī)可(kě)以考慮與被審計(jì)單位人(rén)員一同前往被審計(jì)單位所在地(dì)人(rén)民(mín)銀行(xíng)外彙管理(lǐ)局，現場(chǎng)查詢被審計(jì)單位的(de)外币銀行(xíng)賬戶情況；（5）如(rú)果識别出管理(lǐ)層未披露的(de)外币銀行(xíng)賬戶，注冊會(huì)計(jì)師(shī)需要向管理(lǐ)層了解未披露的(de)原因，評價相(xiàng)關原因的(de)合理(lǐ)性，是否顯示存在舞弊或舞弊嫌疑，是否應當向治理(lǐ)層報告這一事項，以及這一事項對于審計(jì)業(yè)務或審計(jì)意見的(de)影響。
問題13：在對銀行(xíng)存款實施審計(jì)時，是否能(néng)僅通過對被審計(jì)單位所有(yǒu)的(de)人(rén)民(mín)币銀行(xíng)結算賬戶信息的(de)查詢，來實現對被審計(jì)單位銀行(xíng)賬戶完整性的(de)确認？
解答：通過中國人(rén)民(mín)銀行(xíng)的(de)人(rén)民(mín)币銀行(xíng)結算賬戶管理(lǐ)系統，原則上(shàng)可(kě)以查詢到(dào)被審計(jì)單位所有(yǒu)人(rén)民(mín)币銀行(xíng)結算賬戶信息。但(dàn)實際操作中，可(kě)能(néng)存在以下情況造成查詢結果與實際情況存在差異：（1）某些銀行(xíng)沒有(yǒu)及時更新該系統，導緻查詢得到(dào)的(de)信息與實際情況不符。例如(rú)：有(yǒu)的(de)已注銷的(de)賬戶可(kě)能(néng)在該系統中反映爲沒有(yǒu)注銷，有(yǒu)的(de)新開(kāi)賬戶在該系統中可(kě)能(néng)沒有(yǒu)反映；（2）保證金(jīn)賬戶、定期存款賬戶、通知存款賬戶、協定存款賬戶、協議存款賬戶、驗資臨時賬戶、集團财務公司賬戶、信用(yòng)社賬戶、外币賬戶等不在該系統中反映；（3）人(rén)行(xíng)清單顯示的(de)賬戶明(míng)細與報告主體銀行(xíng)明(míng)細賬賬戶明(míng)細分(fēn)類不盡一緻。例如(rú)：人(rén)行(xíng)清單可(kě)能(néng)隻顯示到(dào)一級賬戶，但(dàn)實際上(shàng)客戶在該賬戶下可(kě)能(néng)有(yǒu)多個(gè)子賬戶，人(rén)行(xíng)清單則未能(néng)完全顯示。因此，注冊會(huì)計(jì)師(shī)還應執行(xíng)函證、抽樣核查收付款憑證等其他(tā)程序來驗證銀行(xíng)賬戶完整性。同時，還要注意的(de)是，如(rú)果銀行(xíng)拒絕協助查詢人(rén)民(mín)币銀行(xíng)結算賬戶信息，或者稱無法實施查詢，注冊會(huì)計(jì)師(shī)應在工(gōng)作底稿中詳細記錄與銀行(xíng)溝通的(de)全過程，并對所有(yǒu)在報告期内曾與客戶有(yǒu)過業(yè)務關系的(de)銀行(xíng)實施函證；查閱客戶的(de)公章(zhāng)使用(yòng)登記，檢查其中是否有(yǒu)使用(yòng)公章(zhāng)申請開(kāi)戶的(de)情況，如(rú)有(yǒu)，檢查該賬戶是否已列入客戶提供的(de)銀行(xíng)賬戶清單。
問題14：如(rú)何保證電子回函的(de)有(yǒu)效性，如(rú)何證明(míng)回函的(de)人(rén)是所函證單位的(de)授權回複人(rén)？
解答：審計(jì)人(rén)員通常可(kě)采用(yòng)如(rú)下程序增強電子回函的(de)可(kě)靠性、有(yǒu)效性：（1）核實回複人(rén)身份。通過業(yè)務合同（如(rú)有(yǒu)）獲得授權回複人(rén)相(xiàng)關信息，通過業(yè)務活動往來郵件(jiàn)确認有(yǒu)權回複人(rén)的(de)郵箱地(dì)址。如(rú)果客戶有(yǒu)官方網站，還可(kě)通過官網核實相(xiàng)關郵箱的(de)後綴等問題。當被詢證者通過電子郵件(jiàn)回函時，審計(jì)人(rén)員可(kě)以通過郵件(jiàn)顯示的(de)電話(huà)信息聯系被詢證者，确定被詢證者是否發送了回函，并做好電話(huà)詢問記錄。必要時，審計(jì)人(rén)員可(kě)以要求被詢證者提供回函原件(jiàn)；（2）僅使用(yòng)審計(jì)人(rén)員的(de)事務所郵箱發出并收回電子函證；（3）在某些特定情況下，可(kě)以考慮聘請信息系統專家協助确認電子回函的(de)有(yǒu)效性。
問題15：銀行(xíng)存款審計(jì)程序中實施銀行(xíng)對賬單和(hé)銀行(xíng)日記賬雙向核對是否必要？
解答：一般情況下銀行(xíng)日記賬與銀行(xíng)對賬單是一一對應的(de)關系，當存在管理(lǐ)層舞弊時，會(huì)出現管理(lǐ)層爲了特别目的(de)隐藏個(gè)别銀行(xíng)記錄的(de)情況，且一般情況下被隐藏的(de)記錄均屬于會(huì)影響财務報表審計(jì)意見的(de)重要事項。通過銀行(xíng)對賬單和(hé)銀行(xíng)日記賬的(de)雙向核對程序，一定程度上(shàng)可(kě)以有(yǒu)效發現此類重大(dà)風險。需要注意的(de)是，審計(jì)人(rén)員通常應直接從金(jīn)融機構獲取被審計(jì)單位的(de)銀行(xíng)對賬單，避免銀行(xíng)對賬單被非法篡改。
問題16：對銀行(xíng)存款餘額調節表進行(xíng)複核需要執行(xíng)哪些審計(jì)程序？
解答：對銀行(xíng)存款餘額調節表進行(xíng)複核，一般可(kě)以考慮執行(xíng)如(rú)下審計(jì)程序（包括但(dàn)不限于）：（1）獲取被審計(jì)單位期末所有(yǒu)未銷戶的(de)銀行(xíng)賬戶的(de)對賬單和(hé)餘額調節表；（2）關注編制(zhì)銀行(xíng)餘額調節表的(de)内部控制(zhì)程序，複核所有(yǒu)銀行(xíng)賬戶餘額調節表編制(zhì)是否正确。核查餘額調節表上(shàng)的(de)對賬單餘額是否與對賬單記錄一緻，核查餘額調節表上(shàng)的(de)賬面金(jīn)額與被審計(jì)單位銀行(xíng)存款明(míng)細賬上(shàng)各個(gè)賬戶餘額是否一緻；（3）重點核查未達賬項，明(míng)确其性質。對重要的(de)未達賬項，均應在審計(jì)工(gōng)作底稿中進行(xíng)記錄，并按照(zhào)性質分(fēn)别彙總。如(rú)對于企付銀未付款項，核查被審計(jì)單位付款的(de)原始憑證，并核查其是否已在期後銀行(xíng)對賬單上(shàng)得以反映；在核查期後銀行(xíng)對賬單時，就對賬單上(shàng)所記載的(de)内容，如(rú)支票編号、金(jīn)額等，與被審計(jì)單位支票存根進行(xíng)核對；對于企收銀未收款項，審核被審計(jì)單位收款入賬的(de)原始憑證，并核查其是否已在期後銀行(xíng)對賬單上(shàng)得以反映等；（4）對長期存在的(de)未達賬項，應将其作爲被審計(jì)單位可(kě)能(néng)存在舞弊的(de)迹象予以特别關注。了解此類未達賬項長期存在的(de)原因，獲取相(xiàng)關依據。
問題17：審計(jì)中，如(rú)何對被審計(jì)單位的(de)電子商業(yè)彙票進行(xíng)查詢？網銀查詢的(de)主要作用(yòng)有(yǒu)哪些？
解答：目前，通過商業(yè)銀行(xíng)的(de)網銀，隻能(néng)查詢與該商業(yè)銀行(xíng)有(yǒu)關的(de)電子商業(yè)彙票，即開(kāi)票人(rén)/持票人(rén)通過在該商業(yè)銀行(xíng)開(kāi)設的(de)銀行(xíng)賬戶實施過票據行(xíng)爲的(de)電子商業(yè)彙票，例如(rú)出票、收票、背書(shū)、被背書(shū)等。因此，如(rú)果被審計(jì)單位同時通過多個(gè)商業(yè)銀行(xíng)辦理(lǐ)電子商業(yè)彙票業(yè)務，則需要通過每個(gè)商業(yè)銀行(xíng)的(de)網銀分(fēn)别實施查詢。網上(shàng)查詢程序的(de)作用(yòng)主要有(yǒu)以下方面（包含但(dàn)不限于）：（1）在資産負債表日驗證被審計(jì)單位在該日實際持有(yǒu)的(de)應收電子商業(yè)彙票餘額。相(xiàng)當于對紙(zhǐ)質商業(yè)彙票的(de)實物(wù)監盤程序，可(kě)以作爲對函證程序的(de)補充；（2）驗證被審計(jì)單位在報告期内開(kāi)出的(de)電子商業(yè)彙票金(jīn)額及期末應付電子商業(yè)彙票餘額，可(kě)以作爲銀行(xíng)函證程序的(de)補充或者替代程序之一；（3）驗證被審計(jì)單位在報告期末已背書(shū)未到(dào)期和(hé)已貼現未到(dào)期電子商業(yè)彙票餘額，作爲函證程序的(de)補充或者替代程序之一。審計(jì)實務中，建議查詢時所有(yǒu)指令由被審計(jì)單位來操作，并注意觀察被審計(jì)單位網上(shàng)查詢的(de)整個(gè)操作過程，比如(rú)是否輸入正确的(de)商業(yè)銀行(xíng)官方網址；建議将被審計(jì)單位輸入的(de)查詢網址記錄下來或截屏保存，在不使用(yòng)被審計(jì)單位網絡的(de)環境下，輸入查詢網址進行(xíng)驗證；确認被審計(jì)單位是否使用(yòng)商業(yè)銀行(xíng)的(de)專業(yè)版應用(yòng)程序，或使用(yòng)商業(yè)銀行(xíng)配置的(de)USB KEY和(hé)數字證書(shū)，通過登錄商業(yè)銀行(xíng)的(de)官方網址或直接緻電銀行(xíng)予以查證。問題18：由于向被審計(jì)單位收取審計(jì)費太低，所以不實施銀行(xíng)函證程序，這項理(lǐ)由是否合适？解答：函證程序是必要的(de)審計(jì)程序之一，是對财務報表整體發表審計(jì)意見的(de)重要審計(jì)證據，審計(jì)業(yè)務收費低不能(néng)作爲不實施必要審計(jì)程序的(de)理(lǐ)由。
轉自：内部審計(jì)網
